一、固定资产(Fixed assets)的含义一般而言,固定资产是指使用期限较长、单位价值较高、并在使用过程中保持其实物形态基本不变的资产项目。按照我国的有关制度规定,上市公司一项资产要列为固定资产,应符合以下两个标准之一:(1)生产经营用固定资产,使用年限在1年以上。生产经营用固定资产主要包括房屋及建筑物、机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、器具、工具等。(2)不属于生产经营主要设备的物品,单位价值2 000元以上,使用年限超过2年。需要指出的是,关于固定资产范围的会计界定,在各个国家乃至同一个国家的不同时期,可能有所差别。主要表现有:第一,我国将达不到固定资产上述两项界定标准的耐用生产经营资料,作为低值易耗品,列作存货管理。第二,我国由于在法律上不允许将土地作为商品,因此上市公司无法取得土地的所有权。这样,我国上市公司只能取得土地的使用权。在会计上,土地使用权并不作为固定资产处理,而作为无形资产处理。第三,英国固定资产分为有形固定资产和无形固定资产。其中,有形固定资产相当于我们的固定资产(但英国有形固定资产中包含土地),无形固定资产相当于我们的无形资产。
二、固定资产的计价与分类固定资产的计价问题,可以从固定资产对外披露价值的计价基础和固定资产的初始入账价值两方面来讨论。(一)固定资产的入账价值一般来说,固定资产应当按照其取得时的实际成本入账。但在具体计价时,不同渠道取得的固定资产的入账成本又各有其特殊性。按照我国的有关规定,固定资产的入账价值应按下列原则确定:1.对于以各种方式从上市公司外部购入的固定资产,应按照购入时的买价加上支付或负担的运输费、装卸费、包装费、途中保险费、安装调试费,以及应缴纳的各种税金等计价。其中买价一般是指购买时的发票或账单上所列示的金额,但若有商业折扣时,则将应享受的商业折扣从买价中扣除。安装调试费是指需要安装的固定资产,在安装调试过程中发生的安装调试费用减去试运转过程中所创造的产品收入后的净费用。应缴纳的税金包括上市公司购建固定资产交纳的固定资产投资方向调节税、耕地占用税、进口设备关税等。2.对于自行建造的固定资产,则应按照建造过程中实际发生的材料费用、建造工人的工资费,以及应分配负担的其他间接费用等全部支出计价。3.对于投资者投入的固定资产,应按照投资者双方评估确认或者合同、协议约定的价值并经验证核实后计价。若是收到外商投资者投入的固定资产,除了以原外币和上述原则计价确认外,还应将确认的原外币价值按照上市公司所选定的当日国家外汇牌价或当月1日国家外汇牌价折合为记账本位币进行计价。4.对于融资租入的固定资产,按租赁开始日租赁资产原账面价值与最低租赁付款额的现值两者中较低者作为入账价值。如果融资租赁资产占上市公司资产总额比例等于或低于30%的,在租赁开始日,上市公司也可按最低租赁付款额作为固定资产的入账价值。
5.对接受捐赠的固定资产,应按所附的发票账单中所列金额,再加上由上市公司负担的运输费、保险费、安装调试费、缴纳的税金等计价。若无发票账单的,则应按同类固定资产的市场价格计价。6.对在原有固定资产基础上进行改扩建的固定资产,应按该固定资产原来的账面原价,加上改扩建过程中发生的直接材料费用、直接工资费用和其他应负担的间接费用,再减去改扩建过程中发生的固定资产变价收入后的数额计价。其中变价收入是指改扩建中拆换的废旧零部件等变卖收入。7.对于盘盈的固定资产,由于无原始资料可查,因此应按同类固定资产的重置完全价值计价;若没有同类固定资产的,则应按照该固定资产的市价计价。8.债务重组中,当上市公司接受债务人以非现金资产抵债方式取得的固定资产,或以应收债权换入固定资产的,按应收债权的账面价值加上应支付的相关税费,作为入账价值。如涉及补价的,按以下规定确定受让的固定资产的入账价值:(1)收到补价的,按应收债权的账面价值减去补价,加上应支付的相关税费,作为入账价值。(2)支付补价的,按应收债权的账面价值加上支付的补价和应支付的相关税费,作为入账价值。9.在非货币性交易中,以非货币性交易换入的固定资产,按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费,作为入账价值。如涉及补价的,应按以下规定确定换入固定资产的入账价值:(1)收到补价的,按换出资产的账面价值加上应确认的收益和应支付的相关税费减去补价后的余额,作为入账价值。(2)支付补价的,按换出资产的账面价值加上应支付的相关税费和补价,作为入账价值。上述各种固定资产价值,一经确定入账后,均不得随意变动。但在下列情况下,上市公司可以调整其固定资产的入账价值:
第一,根据国家规定,对固定资产价值重估;第二,增加补充设备或改良装置;第三,将固定资产的一部分拆除;第四,根据实际价值调整原来的暂估价值;第五,发现原记固定资产价值有错误。(二)固定资产的计价基础固定资产的计价基础一般有三种:1.按历史成本计价固定资产的历史成本,是使固定资产达到可利用状态前的所有支出。固定资产大都按历史成本计价。固定资产按历史成本计价,符合历史成本原则,具有可验证性。固定资产的历史成本通常是上市公司计提折旧的依据之一。但是,应当看到,不同时点的币值是不等的。因此,在不同时点,尤其是在跨越较长时期的不同时点取得的固定资产,其币值具有不可比性。例如,1980年1月1日投入使用、原值(即历史成本)为100万元的固定资产与1997年1月1日投入使用、原值为100万元的固定资产在会计上的反映是200万元固定资产原值。这种不考虑不同时点币值不等所出现的差异的处理方法,使会计信息的质量大打折扣。因此,读者应注意固定资产计价中出现的这种问题(对存续时间较长的老上市公司固定资产的历史成本的构成分析尤其要注意这一点)。2.按重置完全价值计价重置完全价值是指在当时的生产技术水平和市场供求状况条件下,重新购置同样全新固定资产所需的全部支出。重置完全价值又称重置成本。很显然,对相当多的固定资产而言,很难确定其重置成本。在我国,一般在固定资产盘盈时将其按重置完全价值入账。3.按账面净值计价
账面净值,又称净值、折余价值。它是指固定资产的原值或重置成本减除累计折旧后的余额。在上市公司的资产负债表中,一般都列示原值或重置成本、累计折旧及净值。固定资产的分类很多。其中,较重要的是按使用情况的分类。固定资产按使用情况,可以分为使用中的固定资产、未使用的固定资产和不需用的固定资产。其中:使用中的固定资产,是指正在使用的固定资产,包括由于季节性经营或大修理等原因而暂时停用的固定资产。上市公司出租给其他单位的固定资产(经营性租出固定资产)和在内部替换使用的固定资产,均属于使用中的固定资产。未使用的固定资产,是指已完工或已购建但尚未交付使用的新增加固定资产,以及因改建扩建等原因暂停使用的固定资产。不需用的固定资产,是指本上市公司多余或不适用、需进行处理的固定资产。固定资产的上述分类,是计算固定资产折旧的基础。三、固定资产的取得方式与财务状况的外在表现固定资产的取得,既可采用外购方式,又可采用自建方式,还可直接接受所有者入资和采用融资租赁、经营租赁等方式。不同方式对财务状况的外在表现各不相同。(一)用流动资产和流动负债购、建固定资产用流动资产和流动负债购置、建造固定资产,就是用货币资金、存货以及短期赊购等方式购买、建造固定资产。显然,这是一种最直接的取得固定资产的方式。这种取得方式的最大特点是取得成本往往是通过市场公平交易确定,成本具有可验证性。但是,由于这种取得固定资产的方式或者减少流动资产,或者增加流动负债,因而对财务状况的外在表现是恶化上市公司的流动资产减流动负债(即营运资金)状况。(二)接受所有者固定资产入资这种方式,往往在创建有限责任公司、合伙制上市公司以及中外合资上市公司时出现。它对财务状况的显著影响是:第一,增加上市公司所有者权益(资本)的“厚实”程度,为上市公司进一步举债奠定基础;第二,成本确定具有主观性:接受入资固定资产成本的确定,或按双方协议约定、或按资产评估机构评估确认的价值来确定。不论哪种价值,均不是市场的公平交易价格。(三)用融资租赁方式取得从前面的有关介绍中,我们已经看到,融资租入的固定资产有些类似于分期付款购入固定资产。按照融资租赁的一般做法,融资租入方将租入的固定资产视同其自己的固定资产处理,将租金的现值及有关附加成本计入融资租入固定资产的成本,并向租出方支付定金,分期付清其余款项。在租赁期内,融资租入的固定资产的法定所有权(Legal Title)属于租出方。这样,对承租方来讲,融资租入的固定资产的财务影响是:第一,减少流动资产(货币)、增加流动负债(1年内支付部分)和长期负债(1年以上支付部分)。从总体上说,将加大上市公司负债对所有者权益的比率,降低上市公司进一步举债的能力;第二,承租方将融资租入的固定资产视同自己的固定资产管理,计提折旧。(四)经营性租入在经营性租入固定资产的条件下,承租上市公司仅支付租金,并将租金计入当期费用。租入的固定资产并不作为承租方的固定资产列示。因此,经营性租入取得的固定资产并不出现在承租方的资产负债表中。由于经营租入条件下的租金一般高于同类资产的折旧,因此,经营租赁条件下的损益表中的费用将表现为较高的金额。从上面的讨论可以看出,不同的固定资产取得方式,对上市公司财务状况的外在表现是不同的。在分析上市公司的财务状况时,应考虑上述因素。四、固定资产价值减少——折旧的会计问题我们已经知道,固定资产将连续在多个生产经营周期内参加上市公司的生产经营活动。虽然在这个过程中,固定资产的外在形象(物理表象)无大的变化,但其价值因为使用将逐渐减少。这种因使用而使固定资产减少的价值,就是固定资产的折旧。(一)影响确认折旧的因素一般而言,影响确认折旧的因素主要有以下几个方面:1.固定资产的原值或重估价值固定资产的原值即为固定资产的初始入账成本。在西方一些国家,例如英国,允许上市公司在对外编制财务报表时选择按原值或重估价值来披露。在上市公司依据重估价值对有关固定资产进行调账的条件下,上市公司有关固定资产的重估价就成了固定资产的新的入账价值。固定资产的原值或重估价值是上市公司累计计提折旧的上限。这就是说,上市公司对任一固定资产所累计计提的折旧总额,一般不应超过上市公司固定资产的成本或重估价值。2.固定资产的折旧年限我们这里所说的折旧年限,是指上市公司在会计上将固定资产的成本摊销到上市公司费用中去所选择的年限。折旧年限不同于固定资产的使用年限。固定资产的使用年限一般指的是其自然寿命。由于固定资产的损耗既包含物质损耗,又包含精神损耗,因此,固定资产的自然寿命一般应大于固定资产的折旧年限。关于固定资产折旧年限的确定,按照我国现行的有关制度,上市公司有权在财政部规定的分类固定资产的参考折旧年限区间范围内,根据上市公司对固定资产的使用情况,自行确定折旧年限。例如,财政部规定,电子计算机的折旧年限为4～10年。这就是说,上市公司可以在此区间内结合自身对计算机的使用及计算机技术更新情况确定自己的电子计算机折旧年限。3.固定资产的净残值固定资产的净残值,是指固定资产报废清理时,上市公司预计可以收回的残余价值减除在清理过程中发生的清理费支出后的余额。在实际工作中,清理中的一些因素是难以预计的。按世界各国的会计惯例,大多是按固定资产原值的百分比(一般不超过10%)来估计固定资产的净残值。我国有关制度则规定,固定资产的净残值应在原值的3%～5%范围内确定,净残值率低于3%或高于5%的;由上市公司自主确定,但应报主管财政机关备案。4.上市公司的实际受益情况这里所说的上市公司的实际受益情况,是指固定资产的效能、状况、技术水平的发挥状况。上市公司应根据实际受益情况考虑折旧额在各会计期间的分配情况。例如,相当多的固定资产在其刚刚投入使用的前期,技术水平高,故障率低,使用效率高,以后上述性能逐渐恶化。因此,上市公司应考虑在使用前期多提折旧,在使用后期少提折旧。5.上市公司计算折旧的目的性一般来说,上市公司计算折旧的目的主要有两个:一是用于会计核算与对外编报报表,展示其财务形象和经营成果;二是用于纳税目的,计算应纳税所得额。显然,上述两个目的,受约束的法规不一致(前者是会计准则,后者是税法),上市公司对两种目的的心态也不一致(前者有高估成果的倾向,后者则有低估成果的倾向)。这种不一致,往往导致上市公司在不同目的来选择不同的折旧确定方法。关于准则与税法的差异问题,我们将在后续部分中予以讨论。(二)计提折旧的固定资产范围现行有关制度对计提折旧的固定资产作了如下规定:在一般情况下,一切在用的固定资产应按期计提折旧,包括营业用及非营业用固定资产、以经营租赁方式租出固定资产、融资租入固定资产、季节性生产和大修理停用的设备、在车间内替换使用的设备和任何情况下的房屋建筑物等。具体范围因行业不同而不同。具体来说,应当计提折旧的固定资产有:1.房屋和建筑物;2.在用的机器设备、仪器仪表、运输车辆、工具器具;3.季节性停用和大修理停用的设备;4.以经营租赁方式租出的固定资产;5.以融资租赁方式租入的固定资产。不应当计提折旧的固定资产有:1.房屋、建筑物以外的未使用、不需用的固定资产;2.以经营租赁方式租入的固定资产;3.建设工程交付使用前的固定资产;4.已提足折旧继续使用的固定资产;5.按照规定提取维简费的固定资产;6.破产、关停上市公司的固定资产;7.过去已经估价单独入账的土地等。在数量上,计提固定资产折旧的基数是月初固定资产的原始价值(或重置完全价值),即在月份内开始使用的固定资产,当月不计提折旧,从下月起计提折旧;在月份内减少或停用的固定资产,当月仍计提折旧,从下月起停止计提折旧;已经提足折旧的逾龄固定资产, 不再计提折旧;提前报废的固定资产,其净损失计入上市公司当期的营业外损失,不得补提折旧。(三)具体折旧方法一般来说,固定资产折旧方法可以归于两类:一类是直线折旧法,另一类是加速折旧法。1.直线折旧法在直线折旧法下,首先应选择一个分摊折旧费的标准。在实际工作中,可以有许多种折旧费用分配标准;如按年限分摊折旧费,相应的折旧方法又可称为平均年限法;按固定资产提供的工作量来分摊折旧费用,相应的折旧方法为工作量法等等。直线法的特点是只要上市公司所“消耗”的折旧费分配标准(如年、工作量)相等,折旧额就相同。这样,在其他条件相同时,固定资产折旧费不会成为上市公司成本和利润波动的因素。(1)平均年限法。是指将固定资产的原值减除净残值后的金额以其预计折旧年限为权数平均计算折旧的一种方法。其主要特征是各年计提的折旧额均相等,累计折旧额随着使用年限呈正比例递增趋势。其计算方法为:固定资产年折旧额=(固定资产原值-固定资产净残值)/规定的预计折旧年限固定资产月折旧额=固定资产年折旧额/12式中:固定资产净残值=固定资产原值×预计净残值率在实际工作中,计算固定资产折旧额时,是以固定资产原值乘以分类折旧率计算的。分类折旧率的计算方法为:固定资产年分类折旧率=∑某类固定资产年折旧额/∑该类固定资产原值=(1-预计净残值率)/某类固定资产选定的预计折旧年限
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固定资产月分类折旧率=某类固定资产年折旧率÷12固定资产月折旧额=固定资产原值×固定资产月分类折旧率这里的“分类”,是指在各类财务制度中规定的“固定资产分类折旧年限表”中对固定资产的分类。目前主要分成三种,即通用设备类,专用设备类和房屋及建筑物类。(2)工作量法。它是指将固定资产的应计提折旧总额按照其预计折旧年限内预计完成的工作量或工作时数而平均计算折旧的一种方法。具体有以下三种形式:①行驶里程法。即将固定资产应计提折旧额按照其预计折旧年限内规定的预计行驶里程数而平均计算折旧的一种方法。计算公式为:某月应计提折旧额=该月实际总行驶里程×单位里程折旧额式中:单位里程折旧额=固定资产原值-预计净残值规定的预计总行驶里程这种方法主要用于对各种运输工具计提折旧。②工作时数法。即将固定资产应计提折旧额按照其预计折旧年限内规定的预计工作总小时数而平均计算折旧的一种方法。计算公式为:某月应计提折旧额=该月实际总工作小时×每工作小时折旧额式中:每工作小时折旧额=(固定资产原值-预计净残值)/规定的预计总工作小时这种方法主要适用于某些单位价值很大,而又不经常使用的大型机器设备计提折旧,如大型水压机、龙门刨床等。③工作台班法。即将固定资产应计提折旧额按照其预计折旧年限内规定的预计总工作台班数而平均计算折旧的一种方法。计算公式为:
某月应计提折旧额=该月实际完成工作台班数×每台班折旧额式中:每台班折旧额=(固定资产原值-预计净残值)/规定的预计总工作台班数这种方法主要适用于固定资产的使用与工作台班有密切关系的大型设备等。2.加速折旧法在加速折旧法下,在固定资产的使用前期多计提折旧,在固定资产的使用后期少计提折旧,固定资产折旧在折旧年限内呈现逐年减少的分布形态。我国目前允许上市公司采用的加速折旧法有双倍余额递减法和年数总和法两种。(1)双倍余额递减法双倍余额递减法是指以各年初固定资产账面净值和平均年限法折旧率两倍的折旧率来计算各年折旧额的一种方法。其计算公式为:各年折旧额=各年初固定资产账面净值×年折旧率月折旧额=年折旧额/12=年初固定资产账面净值×年折旧率÷12式中:年折旧率=[(固定资产原值/折旧年限)/固定资产原值]×100%×2=2/折旧年限×100%但在我国的财务制度中,为了具体操作简便起见,规定实行双倍余额递减法的固定资产,应当在该固定资产折旧年限到期前两年内,将固定资产账面净值扣除预计净残值后的净额在两年内平均摊销。由此可见,双倍余额递减法的主要特征是:各年的折旧率是相等不变的(最后两年除外),但各年计提折旧的基数即固定资产账面净值随着累计折旧额的增加而呈递减趋势,从而使前期使用的固定资产计提折旧额大,后期逐渐减少,达到加速折旧的目的。(2)年数总和法
它是指把各期期初固定资产尚可折旧年限除以全部折旧年限的自然逐期年数加成总数作为各期年折旧率,并乘以固定资产应计提折旧额来计算各期折旧的一种方法。计算公式为:月折旧额=(固定资产原值-预计净残值)×月折旧率式中:月折旧率=年折旧率÷12各年折旧率=各年初尚可折旧年数/折旧年数之和×100%由此可知,采用年数总和法计提折旧的主要特征是:各年计提折旧的基数均为固定资产原值减去预计净残值,但各年计提折旧的比率,则随着固定资产可使用年数的递减而成为一个递减的分数,年数总和法就是依靠这一前期折旧率大,后期折旧率逐渐减少的形式,使前期多提折旧,后期少提折旧,实现快速折旧的目的。这就是说,在其他条件相同时,采用加速折旧法,会使上市公司各年利润呈现逐年递增的分布形态。在我国,《上市公司财务通则》第十八条规定:“上市公司按照国家规定选择具体的折旧方法和确定加速折旧幅度”。按各行业财务制度的规定,上市公司固定资产折旧方法一般采用平均年限法。上市公司专业车队的客、货运汽车,大型设备,可以采用工作量法。在国民经济上具有重要地位、技术进步快的电子生产上市公司、船舶工业上市公司、生产“母机”的机械上市公司、飞机制造上市公司、汽车制造上市公司、化工生产上市公司和医药生产上市公司以及其他经财政部批准的特殊行业的上市公司,其机器设备可采用双倍余额递减法或者年数总和法。上市公司按照规定,有权选择具体的折旧方法和折旧年限,在开始实行年度前报主管财政机关备案;上市公司折旧方法一经选择,不得随意变更。如果需要变更,必须在变更年度以前,由上市公司提出申请、报主管财政机关批准。加速折旧法与直线折旧法的区别在于前期加速法的折旧额高于
直线法的折旧额,后期则相反。从较长时期看,几种方法的折旧总额相等,均等于原值减残值后的金额。在加速折旧法中,双倍余额递减法在前期(尤其是第1年)的折旧势头最猛。五、固定资产投资转出、出售、报废清理、毁损和减值(一)固定资产投资转出上市公司的固定资产,可以用于对外投资,尤其是股权投资。在对外投资时,固定资产的投资作价往往与固定资产的账面净值(即原值减累计折旧)出现差异。按照我国有关财务制度规定,这种投资作价与固定资产账面净值之间的差异,应归于上市公司的“资本公积”。即:当投资作价大于固定资产账面净值时,将增加上市公司的“资本公积”;当投资作价小于固定资产账面净值时,将减少上市公司的“资本公积”。(二)固定资产的出售、报废清理与毁损在上市公司出现多余或闲置不用的固定资产时,可以将其售出。出售作价与固定资产账面净值之差异作营业外收入或营业外支出处理:即:当出售固定资产作价大于固定资产账面净值时,上市公司将产生营业外收入(处理固定资产收入);当固定资产出售收入低于固定资产账面净值时,上市公司将发生营业外支出(处理固定资产损失)。在固定资产由于磨损或陈旧,不能再为上市公司所继续使用或由于技术进步,旧设备用新设备代替时,就会出现固定资产的报废清理。在清理过程中,上市公司会发生一些清理费支出,还会收到一些残值变价收入。这样,清理中发生的损(益)为:清理损(益)=残值收入-清理费支出-清理固定资产的净值
与固定资产出售一样,固定资产清理净损益计入营业外收入或支出。固定资产毁损一般是指非正常经营原因引起的固定资产报废,如火灾、水灾等灾害造成的固定资产报废。在这种情况下,上市公司通常会收取一定的保险赔偿。赔偿所不能抵补的损失部分,作为上市公司的营业外支出处理。不过,按照现行规定,此损失作为营业外支出项下的“非常损失”处理。(三)固定资产的减值按照《企业会计制度》的规定,企业应当在期末或者至少在每年年度终了,对固定资产逐项进行检查,如果由于市价持续下跌,或技术陈旧、损坏、长期闲置等原因导致其可回收金额低于账面价值的,应当将可回收金额低于其账面价值的差额作为固定资产减值准备。固定资产减值准备应按单项资产计提。如果企业的固定资产实质上已经发生了减值,应当计提减值准备。当存在下列情况之一时,应当按照该项固定资产的账面价值全额计提固定资产减值准备:1.长期闲置不用,在可预见的未来不会再使用,且已无转让价值的无形资产;2.由于技术进步等原因,已不可使用的固定资产;3.虽然固定资产尚可使用,但使用后产生大量不合格品的固定资产;4.已遭毁损,以致于不再具有实用价值和转让价值的固定资产;5.其他实质上已经不能再给企业带来经济利益的固定资产。已经全额计提减值准备的固定资产,不再计提折旧。企业增提的固定资产减值准备,计入营业外支出。
六、固定资产的质量分析固定资产的质量分析,就是对固定资产被特定上市公司利用的状况进行分析。前已述及,从对上市公司财务状况进行分析的角度来看,可以将固定资产分为具有增值潜力的固定资产和无增值潜力的固定资产两类:(1)具有增值潜力的固定资产,是指那些市场价值的未来走向趋向于增值的固定资产。这种增值,或是由特定资产的稀缺性(如土地)引起、或是由特定资产的市场特征表现出较强的增值特性(如房屋、建筑物等)而引起、或是由于会计处理的原因导致账面上虽无净值但对上市公司仍有可进一步利用的原因而引起(如已经提足折旧、上市公司仍可在一定时间内使用的固定资产)。(2)无增值潜力的固定资产,则是指对特定上市公司而言,其价值的未来走向不可能增值的资产。这种不能增值状况的出现,既可能是由与特定资产相联的技术进步较快,原有资产因技术落后而相对贬值(如电子计算机等)引起,也可能是由特定资产本身价值状况较好,但在特定上市公司不可能得到较充分利用的原因引起(如不需用的固定资产)。此外,在对固定资产的质量进行分析时,还应结合特定固定资产的技术状况、市场状况和上市公司对特定固定资产的使用目的等因素综合确定。七、固定资产的报表披露与质量分析我们已经知道,上市公司的固定资产,将作为非流动资产在资产负债表中列示。但是,在报表中列示的固定资产信息的详略程度,则在各国会计惯例中有很大区别。例如,在英国,上市公司一般仅在资产负债表上概括地列示出固定资产的原值或重估价值以及净值,在附注中则较为详细地列示其资产的构成、年内变化情况及变化原因等信息。按照我国的有关规定,在资产负债表上,一般分别按固定资产原价与净值、固定资产清理、在建工程、待处理固定资产净损失等项目
列示。1.固定资产原价、净值与累计折旧固定资产原价即为固定资产的取得成本。固定资产的累计折旧是指截至到某一会计期末既有固定资产已提折旧总额、固定资产净值则是指原值减除累计折旧后的余额。应该注意,资产负债表中固定资产原价和累计折旧的金额还包括了融资租入固定资产的数额。上市公司融资租入的固定资产在有关合同完成之前,产权不属上市公司所有。为了反映融资租入固定资产、分析上市公司资产的状况,资产负债表下的补充资料中列示了“融资租入固定资产原价”项目。2.固定资产清理固定资产清理项目反映上市公司固定资产因出售、毁损、报废等原因转入清理但尚未清理完毕的固定资产的净值,以及固定资产清理过程中所发生的清理费用和变价收入等各项金额的差额。3.在建工程在建工程是上市公司进行的与固定资产有关的各项工程,包括固定资产新建工程、改扩建工程、大修理工程等。在我国,上市公司资产负债表中的在建工程项目,反映上市公司期末各项未完工程的实际支出和尚未使用的工程物资的实际成本,反映了上市公司固定资产新建、改扩建、更新改造、大修理等情况和规模。资产负债表的“在建工程”金额包括了交付安装的设备价值,未完建筑安装工程已经耗用的材料、工资和费用支出、预付出包工程的价款、已经建筑安装完毕但尚未交付使用的建筑安装工程成本、尚未使用的工程物资的实际成本等。4.待处理固定资产净损失待处理固定资产净损失是指上市公司在清查财产中发现的尚待批准转销或作其他处理的各种固定资产盘亏抵减盘盈后的净损失。除此之外,上市公司还应当在报表附注中披露上市公司固定资
产处理的会计政策(包括固定资产的单价标准、分类、折旧年限、净残值率、具体折旧的计算方法等)、固定资产以及累计折旧年度内的变化情况等资料。从上市公司披露的关于固定资产的信息,信息使用者也可以对上市公司固定资产质量的状况进行一些分析:第一,固定资产清理以及待处理固定资产净损失,或者代表上市公司处于清理过程中、即将离开上市公司的固定资产,或者代表已经成为损失的固定资产,因而可以认定为是上市公司的不良固定资产。第二,固定资产的累计折旧,仅仅代表了上市公司认定的已经转移到其他资产(如在产品、产成品等)或费用(如管理费用、销售费用等)的固定资产价值量。在上市公司折旧政策多样化的条件下,固定资产的累计折旧并不代表上市公司固定资产的实际贬值程度。因此,固定资产净值与原值之间的对比也不能反映固定资产的新旧程度,更不反映上市公司固定资产的使用效能。第三,固定资产原值在年内的变化可以在一定程度上反映上市公司固定资产的质量变化。各类固定资产在某会计期间的原值变化,不外乎增加、减少(投资转出、清理、转移类别等)。但是,由于特定上市公司生产经营状况的特点,上市公司对各类固定资产的结构有不同的要求。上市公司在各个会计期间内固定资产原值的变化,应该朝着优化上市公司内部固定资产结构、改善上市公司固定资产的质量、提高上市公司固定资产利用效果的方向而努力。因此,从上市公司年度内固定资产结构的变化与上市公司生产经营特点之间的吻合程度,就可以对上市公司固定资产质量的变化情况作出判断。
