一、概述
在讨论内部控制和控制测试之前，给出表I6一l和表l6—2。表l6—1和表l6—2将内部控制目标、关键内部控制、常用控制测试和常用交易实质性程序一并列示，现就其中最重要的几点分述如下：
1．内部控制目标。表l6一1和表l6—2所列的目标是将第九章审计目标具体运用在筹资与投资循环中。
2.关键内部控制。关键的内部控制应实现其控制目标。如果为实现任何一个目标所必须的内部控制不健全，就有可能出现错误。
3. 常用控制测试。注册会计师应了解每一项内部控制并对其执行有关的控制测试，以评价其有效性。
4. 交易实质性程序。在表16-1和表16-2中，交易实质性程序与第一栏所列的控制目标直接相关。注册会计师在确定交易实质性程序时，应充分考虑被审计单位关键内部控制及其测试的结果，同时考虑重要性原则、被审计单位上年的审计结果和其他相关的因素。
上述各要点是互相的联系：第一栏是内部控制的目标和交易测试的目标。第二栏列示了针对每项内部控制目标的一项或几项关键内部控制。第三栏列示的常用控制测试与第二栏中的关键内部控制有直接关系。对第二栏每一项内部控制，本表第三栏至少相应地有一项控制测试。第四栏中所列的交易实质性程序，是证明第一栏中具体审计目标的证据，的交易实质性程序虽然与关键内部控制及常用控制测试栏目没有直接的关系，但交易实质性程序的范围，在一定程度上要取决于关键内部控制是否存在和常用控制测试的结果。
二、内部控制和控制测试
(一)筹资活动的内部控制和控制测试
筹资活动主要由借款交易和股东权益交易组成。股东权益增减变动的业务较少而金额较大，注册会计师在审计中一般直接进行实质性程序。企业的借款交易涉及短期借款、长期借款和应付债券，这些内部控制基本类似。因此。这里我们以应付债券为例说明筹资活动的内部控制和控制测试。
一般来讲，应付债券内部控制的主要内容包括：(1)应付债券的发行要有正式的授权程序，每次均要由董事会授权。(2)申请发行债券时，应履行审批手续，向有关机关递交相关文件。(3)应付债券的发行，要有受托管理人来行使保护发行人和持有人合法权益的权利。(4)每种债券发行都必须签订债券契约。(5)债券的承销或包销必须签订有关协议。(6)记录应付债券业务的会计入员不得参与债券发行。(7)如果企业保存债券持有人明细分类账，应同总分类账核对相符，若这些记录由外部机构保存，则须定期同外部机构核对。(8)未发行的债券必须有专人负责。(9)债券的回购要有正式的授权程序。
注册会计师在决定是否对应付债券内部控制进行控制测试时；如果企业应付债券业务不多，注册会计师可根据成本效益原则直接进行实质性程序；如果企业应付债券业务繁多，注册会计师就可考虑进行控制测试。
注册会计师在了解企业应付债券内部控制后，应运用一定的方法进行内部控制以测试其健全、有效程度。控制测试方法通常包括如下内容：
1．取得债券发行的法律性文件，检查债券发行是否经董事会授权、是否履行了适当的审批手续、是否符合法律的规定。
2．检查企业发行债券的收入是否立即存入银行。
3．取得债券契约，检查企业是否根据契约的规定支付利息。
4．检查债券入账的会计处理是否正确。
5．检查债券溢(折)价的会计处理是否正确。
6．取得债券偿还和回购时的董事会决议，检查债券的偿还和回购是否按董事会的授权进行。
(二)投资活动的内部控制和控制测试
一般来讲，投资内部控制的主要内容包括下列几个方面：
1．合理的职责分工。这是指合法的投资业务，应在业务的授权、业务的执行、业务的会计记录以及投资资产的保管等方面都有明确的分工，不得由一人同时负责上述任何两项工作。比如。投资业务在企业高层管理机构核准后，可由高层负责人员授权签批，由财务经理办理具体的股票或债券的买卖业务，由会计部门负责进行会计记录和财务处理，并由专人保管股票或债券。这种合理的分工所形成的相互牵制机制有利于避免或减少投资业务中发生错误或舞弊的可能性。
2．健全的资产保管制度。企业对投资资产(指股票和债券资产)一般有两种保管方式：一种是由独立的专门机构保管，如在企业拥有较大的投资资产的情况下，委托银行、证券公司、信托投资公司等机构进行保管。这些机构拥有专门的保存和防护措施，可以防止各种证券及单据的失窃或毁损，并且由于它与投资业务的会计记录工作完全分离，可以大大降低舞弊的可能性。另一种方式是由企业自行保管，在这种方式下，必须建立严格的联合控制制度，即至少要由两名以上人员共同控制，不得一人单独接触证券。刘于任何证券的存入或取出，都要将债券名称、数量、价值及存取的日期、数量等详细记录于证券登记簿内，并由所有在场的经手人员签名。
3．详尽的会汁核算制度。企业的投资资产无论是自行保管还是肉他人保管，都要进行完整的会计记录，并对其增减变动及投资收益进行相关会计核算。具体而言，应对每一种股票或债券分别设立明细分类账，并详细记录其名称、面值、证书编号、数量、取得日期、经纪人(证券商)名称、购入成本、收取的股息或利息等；对于联营投资类的其他投资，也应设置明细分类账，核算其他投资的投出及其投资收益和投资收回等业务，并对投资的形式(如流动资产、固定资产、无形资产等)、投向(即接受投资单位)、投资的计价以及投资收益等做出详细的记录。
4．严格的记名登记制度。除无记名证券外，企业在购入股票或侦券时应在购入的当日尽快登记于企业名下，切忌登记于经办人员名下，防止冒名转移并借其他名义牟取私利的舞弊行为发生。
5．完善的定期盘点制度。对于企业所拥有的投资资产，应由内部审计入员或不参与投资业务的其他人员进行定期盘点，检查是否确为企业所拥有，并将盘点记录与账而记录相互核对以确认账实的一致性。
投资的控制测试一般包括如下内容：
1．进行抽查。注册会计师应抽查投资业务的会计记录。例如，可从各类投资业务的明细账中抽取部分会计分录，按原始凭证到明细账、总账的顺序核对有关数据和情况，判断其会计处理过程是否合规完整。
2．审阅内部盘核报告。注册会计师应审阅内部审计人员或其他授权人员对投资资产进行定期盘核的报告。应审阅其盘点方法是否恰当、盘点结果与会计记录相核对情况以及出现差异的处理是否合规。如果各期盘核报告的结果未发现帐实之间存在差异（或差异不大），说明投资资产的的内部控制得到了有效执行。
3．分析企业投资业务管理报告。对于企业的长期投资，注册会计师应对照有关投资方面的文件和凭证，分析企业的投资业务管理报告。在做出长期投资决策之前，企业最高管理阶层（如董事会）需要对投资进行可行性研究和论证，并形成一定的纪要，如证券投资的各类证券，联营投资中的投资协议、合同及章程等。负责投资业务的财务经理须定期向企业最高管理层报告有关投资业务的开展情况（包括投资业务内容和投资收益实现情况及未来发展预测），即提交投资业务管理报告书，供最高管理层决策和控制。注册会计师应认真分析这些投资业务管理报告的具体内容，并对照前述的文件和凭证资料，从而判断企业长期投资的管理情况。
在以下各节中，将具体讲述借款、所有者权益和投资相关项目的实质性程序。
