持续经营假设是指被审计单位在编制财务报表时，假定其经营活动在可预见的将来会继续下去，不拟也不必终止经营或破产清算，可以在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。持续经营假设是会计确认和计量的四项基本假定之一，对财务报表的编制和审计关系重大。是否以持续经营假设为基础编制财务报表，对会计确认、计量和列报将产生很大影响。例如，对于固定资产，企业在持续经营假设基础下，以历史成本计价，并在预计使用年限内对该项资产计提折旧。通过此方式，可将资产的成本分摊到不同期间的费用中去，据以核算各个期问的损益。如果这一假设不再成立，该项资产应以清算价格计价。
一、管理层的责任和注册会计师的责任
(一)管理层的责任
《企业会计准则第30号——财务报表列报》规定，“企业应当以持续经苘为前提，根据实际发生的交易和事项，按照《企业会计准则——基本准则》和其他各项会计准则的规定进行确认和计量，在此基础上编制财务报表。……以持续经营为基础编制的财务报表不再合理的，企业应当采用其他基础编制财务报表，并在附注巾披露这一事实”。因此，管理层应当根据企业会计准则的规定，对持续经营能力做出评估，考虑运用持续经营假设编制财务报表的合理性。如果认为以持续经营假设为基础编制财务报表不再合理时，管理层应当采用其他基础编制，如清算基础。
(二)注册会计师的责任
在执行财务报表审计业务时，注册会计师的责任是考虑管理层运用持续经营假设的适当性和披露的充分性。注册会计师应当按照审计准则的要求，实施必要的审计程序。获取充分、适当的审计证据，确定可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性，并考虑对审计报告的影响。
财务报表审计的目标，是注册会计师对被审计单位财务报表的合法性和公允性发表意见，注册会计师的审计意见旨在提高财务报表的可信赖程度。因此未提及持续经营能力存在重大不确定性的审计报告，不应被视为注册会计师对被审计单位能够持续经营做出的保证。
二、计划审计工作与实施风险评估程序
在计划审计工作和实施风险评估程序时，注册会计师应当考虑是否存在可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况及相关的经营风险，评价管理层对持续经营能力做出的评估，并考虑已识别的事项或情况对重大错报风险评估的影响。
被审计单位在财务、经营以及其他方面存在的某些事项或情况可能导致经营风险，这些事项或情况单独或连同其他事项或情况可能导致对持续经营假设产生重大疑虑。
（一）财务方面
被审计单位在财务方面存在的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况主要包括：
1.债务违约，包括无法偿还到期债务、无法偿还即将到期且难以展期的借款以及存在大额的逾期未缴税金。被审计单位若存在上述违约情况，将可能引致债权人的债务清偿诉讼或国家税务机关的强制追缴措施。在此情况下，如果被审计单位无法偿还，有可能导致破产倒闭。
2.无法继续履行重大借款合同中的有关条款。为了保证贷款的安全，银行往往在借款合同中订有诸如流动资金保持量、资本支出的限制等条款。一旦被审计单位无法履行这些条款，银行为保全其债权，就有可能要求被审计单位提前偿还借款，从而导致被审计单位的资金周转出现困难。
3.累计经营性亏损数额巨大。经营性亏损可能是由于被审计单位经营管理不善引起的，也可能是行业整体不景气造成的。巨额亏损意味着被审计单位丧失盈利能力，并导致其持续经营能力存在着重大的不确定性。
4.过度依赖短期借款筹资。在这种情况下，被审计单位长期面临巨大的短期偿债压力，如果无法及时偿还到期债务，将陷入财务困境。
5.无法获得供应商的正常商业信用。被审计单位无法获得供应商正常商业信用，这意味着无法通过赊购取得生产经营所必需的原材料或其他物资，现金偿付压力巨大。一旦被审计单位资金短缺，生产经营就有可能中断。
6.难以获得开发必要新产品或进行必要投资所需资金。被审计单位无法获得必需的资金，则没有能力在盈利前景良好的项目上进行投资并获取未来收益。当现有产品失去市场竞争力时，将直接影响到被审计单位的盈利能力，从而对被审计单位的持续经营能力产生重大影响。
7.资不抵债。资不抵债有可能使被审计单位在近期内无法偿还到期债务，从而引发债务危机。
8.营运资金出现负数。如果被审计单位的营运资金以及经营活动产生的现金流量净额出现负数，这表明被审计单位的现金流量可能不能有效维持正常的生产经营，从而影响被审计单位的盈利能力和偿债能力，降低其在市场竞争中的信用等级，最终可能因资金周转困难而导致破产。
9.大股东长期占用巨额资金。如果大股东占用上市公司巨额资金，上市公司将无力实施能够为公司带来业绩增长的项目，从而使公司盈利能力下降甚至难以维持正常生产经营。
10.重要子公司无法持续经营且未进行处理。重要子公司通常是母公司的主要业绩来源，对母公司具有重要影响和贡献。重要子公司无法持续经营，这不仅使母公司对其长期股权投资无法收回，而且可能导致母公司的持续经营能力存在重大不确定性。
11.存在大量长期未作处理的不良资产。如果被审计单位存在大量长期未作处理的不良资产，这表明被审计单位资产质量恶化，资产变现能力差，可用于偿债的资产变现净值大幅减少。
12.存在因对外巨额担保等或有事项引发的或有负债。如果被审计单位存在巨额对外担保，这意味着被审计单位可能面临重大的债务清偿连带责任或其他偿付责任。一旦这些或有负债转化为实际损失，可能导致被审计单位的持续经营能力存在重大的不确定性。
（二）经营方面
被审计单位在经营方面存在的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况主要包括：
1.关键管理人员离职且无人替代。通常，关键管理人员负责管理企业的日常经营活动，在被审计单位中起着重要作用。如果关键管理人员离职且无人替代，则会对被审计单位的经营活动产生重大不利影响，从而使持续经营能力存在重大的不确定性。
2.主导产品不符合国家产业政策。主导产品不符合国家产业政策，意味着被审计单位将停产或转产。例如，某农药生产企业的主导产品为高毒农药，根据国家禁止、限制部分高毒农药品种生产和销售的产业政策，企业将面临被强制淘汰的政策风险，从而导致持续经营能力存在重大不确定性。
3.失去主要市场、特许权或主要供应商。如果被审计单位失去主要市场、特许权或主要供应商，表明其在销售、经营和采购方面将面临极大困境，从而影响其持续经营能力。
4.人力资源或重要原材料短缺。一些企业的生产经营高度依赖于科技研发人员、技术熟练工人、重要原材料等，如软件开发公司从事软件设计的关键人员。如果企业缺乏这些对持续经营具有决定性影响的资源，将可能无法持续经营。
此外，越来越多的企业通过并购来达到快速扩张、提高利润的目的。如果管理层的经营管理方式与规模的快速扩张不相适应，或是对并购企业缺乏管理经验，未实施有效的监控，这很可能使公司整体管理陷入瘫痪，从而导致企业持续经营能力存在重大不确定性。
（三）其他方面
被审计单位在其他方面存在的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况主要包括：
1.严重违反有关法律法规或政策。被审计单位在生产经营过程中如果严重违反有关法律法规或政策，则有可能被有关部门撤销或责令关闭，或被处以较大数额的罚款，这将导致被审计单位无法持续经营或对其持续经营能力产生重大影响。
2.异常原因导致停工、停产。有些企业由于其生产特性，在生产周期的一段时间内出现停工、停产是正常的。例如,北方某些乳品加工企业因没有足够的鲜奶可供加工生产乳制品，于每年十月到次年四月停产。但如果企业因其生产卫生条件达不到国家要求，细菌含量超出国家标准数倍，被有关部门责令停产整改，则属于异常原因导致停工、停产。因异常原因导致的停工、停产，可能将影响其持续经营。
3.有关法律法规或政策的变化可能造成重大不利影响。例如，被审计单位的利润和现金流量主要来自于对境外子公司的投资而分得的红利。如果子公司所在国家加强了外汇管制，被审计单位能否收到红利存在重大不确定性，可能将影响其持续经营。
4.经营期限即将到期且无意继续经营。在被审计单位营业期限届满后，如果股东不准备继续经营，被审计单位将被清算从而无法持续经营。
5.投资者未履行协议、合同、章程规定的义务，并有可能造成重大不利影响。例如，因外方股东未能按章程规定的期限出资，工商行政管理部门拟撤销对该外商投资企业的批准证书，这将导致其无法持续经营。
6.因自然灾害、战争等不可抗力因素遭受严重损失。不可抗力因素超出了企业可控制和预测的范围，如战争、恐怖活动等，企业可能因此无法提供必要的产品和服务，从而导致无法持续经营。
此外，企业股东之间产生纠纷、股权转让频繁等情形，可能意味着企业的经营业绩达不到股东的预期，从而导致股东对企业失去信心。在此情况下，企业有可能被清算，持续经营能力存在重大不确定性。
需要说明的是，本准则所列举的事项或情况不可能涵盖所有可能导致对被审计单位持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况；同时，也不能认为当存在一项或多项所列举的事项或情况时，就必然导致被审计单位无法持续经营，对此注册会计师应作出职业判断。例如，被审计单位可能无法按期归还到期债务，管理层可以通过处置资产、债务重组或采取其他方式进行融资,以保证企业正常经营所需的现金流量。在这种情况下，注册会计师不一定会得出被审计单位无法持续经营的结论。
注册会计师就可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及相关经营风险的关注应当贯穿于审计工作的始终。事实上，注册会计师可能在实施风险评估程序或进一步审计程序时识别出可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况。注册会计师对此类事项或情况的考虑应当随着审计工作的开展而不断进行。
注册会计师应当考虑在实施风险评估程序时识别出的事项或情况对重大错报风险评估的影响，及其对进一步审计程序的性质、时间和范围的影响。如果被审计单位存在资不抵债、无法偿还到期债务等事项或情况，这可能表明被审计单位存在因持续经营问题导致的重大错报风险，该项风险是与财务报表整体广泛相关，从而影响多项认定。
三、评价管理层对持续经营能力作出的评估
任何企业都可能面临终止经营的风险，因此，管理层应当定期对其持续经营能力作出分析和判断，确定以持续经营假设为基础编制财务报表的适当性。本准则第十八条指出，管理层对持续经营能力的评估是注册会计师考虑持续经营假设的一个重要组成部分。注册会计师应当评价管理层对持续经营能力作出的评估。
（一）管理层评估涵盖的期间
持续经营假设是指被审计单位在编制财务报表时，假定其经营活动在可预见的将来会继续下去，而可预见的将来通常是指资产负债表日后十二个月。因此，管理层对持续经营能力的合理评估期间应是自资产负债表日起的下一个会计期间。如果评估期间少于资产负债表日起的十二个月，注册会计师应当提请管理层将评估期间延伸至十二个月。
二、管理层作出评估的过程、依据的假设以及应对计划
在评价管理层作出的评估时，注册会计师应当考虑管理层作出评估的过程、依据的假设以及应对计划。注册会计师应当考虑管理层作出的评估是否已考虑所有相关信息，其中包括注册会计师实施审计程序获取的信息。
管理层的评估过程包括对可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况的识别、对相关事项或情况结果的预测、对拟采取改善措施的考虑以及最终的评估结论。在考虑管理层的评估过程时，注册会计师应当关注管理层是如何识别可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况的，所识别的事项或情况是否完整，是否已经对注册会计师在实施审计程序的过程中发现的所有相关信息进行了充分考虑。
在考虑管理层作出的评估所依据的假设时，注册会计师应当考虑管理层对相关事项或情况结果的预测所依据的假设是否合理，并特别关注具有以下几类特征的假设：（1）对预测性信息具有重大影响的假设；（2）特别敏感的或容易发生变动的假设；（3）与历史趋势不一致的假设。注册会计师应当基于对被审计单位的了解，比较以前年度的预测与实际结果、本期的预测和截止目前的实际结果。如果发现某些因素的影响尚未反映在相关预测中，注册会计师应当与管理层讨论这些因素，必要时，要求管理层对相关预测所依据的假设作出修正。
如果管理层没有对持续经营能力做出初步评估。注册会计师应当与管理层讨论运用持续经营假设的理由，询问是否存在导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况，并提请管理层对持续经营能力做出评估。当然，如果被审计单位具有良好的盈利记录并很容易获得外部资金支持，管理层可能无须详细分析就能对持续经营能力做出评估。在此情况下，注册会计师通常无须实施详细的审计程序，就可对管理层做出评估的适当性得出结论。
四、超出管理层评估期间的事项或情况
管理层在对持续经营能力作出评估时，通常考虑资产负债表日业已发生的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况，以及这些事项或情况在未来十二个月内的有关信息。但在某些情况下，管理层可能知悉在评估期间以后将会发生的事项或情况，这些事项或情况可能导致对持续经营假设产生重大疑虑。因此，本准则第二十二条规定，注册会计师应当询问管理层是否知悉超出评估期间的、可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况以及相关经营风险。
客观上，可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况超出评估期间的时间越长，其不确定性就越大。因此，只有当存在充分证据表明超出评估期间的有关事项或情况对被审计单位的持续经营能力具有重大影响时，注册会计师才有必要采取进一步措施。注册会计师可以提请管理层对超出评估期间的有关事项或情况的潜在重大影响作出说明。
进一步审计程序
当识别出可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况时，注册会计师应当实施下列进一步审计程序：（1）复核管理层依据持续经营能力评估结果提出的应对计划；（2）通过实施必要的审计程序，包括考虑管理层提出的应对计划和其他缓解措施的效果，获取充分、适当的审计证据，以确认是否存在与此类事项或情况相关的重大不确定性；（3）向管理层获取有关应对计划的书面声明。本准则第二十七条至第二十九条就这些审计程序进行了说明。
（一）复核复核管理层提出的应对计划
注册会计师应当询问管理层的应对计划，包括是否准备变卖资产、借款或债务重组、削减或延缓开支以及获得新的投资等。注册会计师还应当对管理层作出持续经营能力评估后发生的事实或可获得的信息予以考虑。
（二）实施相关审计程序
注册会计师应当实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，以判断管理层提出的应对计划是否可行，以及应对计划的结果是否能够改善持续经营能力。注册会计师应当考虑实施的相关审计程序主要包括下列八个方面。
1.与管理层分析和讨论现金流量预测、盈利预测以及其他相关预测
2.与管理层分析和讨论最近的中期财务报表
3.复核债券和借款协议条款并确定是否存在违约情况
4.阅读股东会会议、董事会会议以及相关委员会会议有关财务困境的记录
5.向被审计单位的律师询问是否存在针对被审计单位的诉讼或索赔，并向其询问管理层对诉讼或索赔结果及其财务影响的估计是否合理
6.确认财务支持协议的存在性、合法性和可行性，并对提供财务支持的关联方或第三方的财务能力作出评价
7.考虑被审计单位准备如何处理尚未履行的客户订单
8.复核期后事项并考虑其是否可能改善或影响持续经营能力
（三）取得管理层声明
根据《中国注册会计师审计准则第1341号——管理层声明》的规定，如果合理预期不存在其他充分、适当的审计证据时，注册会计师应当就对财务报表有重大影响的事项向管理层获取书面声明。
由于管理层就持续经营能力而提出的应对计划和其他缓解措施多系基于假设基础之上，注册会计师在进行评价时，取得的审计证据多为说服性而非结论性的，因此，注册会计师应当向管理层获取有关应对计划的书而声明。
一些特殊的事项或情况可能导致被审计单位发生重大损失，尽管被审计单位当前可能是盈利的，但为避免诸如诉讼事项可能发生的巨额赔偿支出，管理层将会考虑主动寻求破产保护。在这种情况下，获取管理层的声明是非常有必要的。注册会计师可以要求管理层作出如下声明：“在资产负债表日起的十二个月内，管理层没有申请破产保护的计划。”
六、审计结论与报告
注册会计师应当根据获取的审计证据，确定可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性，并考虑多并考虑对审计报告的影响。
(一)被审计单位在编制财务报表时运用持续经营假设是适当的
如果认为被审计单位在编制财务报表时运用持续经营假设是适当的，但可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性，注册会计师应当考虑：
1．财务报表是否已充分描述导致对持续经营能力产生重大疑虑的主要事项或情况，以及管理层针对这些事项或情况提出的应对计划；
2．财务报表是否已清楚指明可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性，被审计单位可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。如果财务报表已做}1：充分披露，注册会计师应当出具无保留意见的审计报告，并在审计意见段之后增加强调事项段，强调可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实，并提醒财务报表使用者注意财务报表附注中对有关事项的披露。例如，
“我们提醒财务报表使用者关注，如财务报表附注×所述。ABC公司在20×1年发生亏损×万元在20×1年l2月31日，流动负债高于资产总额×万元。ABC公司已在财务报表附注×中充分披露了拟采取的改善措施。但其持续经营能力仍然存在重大不确定性。可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。本段内容不影响已发表的审计意见。”
在极端情况下，如同时存在多项重大不确定性，注册会计师应当考虑出具无法表示意见的审计报告，而不是在审计意见段之后增加强调事项段。当被审计单位存在多项可能导致对其持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性时。如果注册会计师难以判断财务报表的编制基础是否适合继续采用持续经营假设。应将其视为对注册会计师的审计范围构成重大限制。在这种情况下，如果财务报表已做出充分披露，注册会计师应当考虑I叶；具无法表示意见的审计报告，而不是在意见段之后增加强调事项段。例如，
“二、导致无法表示意见的事项
ABC公司已连续三个会计年度发生巨额亏损，主要财务指标显示其财务状况严重恶化。巨额逾期债务无法偿还，且存在巨额对外担保。截至审计报告日，ABC公司管理层在其书面评价中表示已开始采取包括债务重组、资产置换在内的多项措施；但由于该等措施正处于实施初期，我们无法获取充分、适当的审计证据以确证其能否有效改善ABC公司的持续经营能力。因此无法判断ABC公司继续按照持续经营假设编制20×1年度财务报表是否适当。
三、审计意见
由于上述审计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，我们无法对ABC公司财务报表发表意见。”
如果财务报表未能做出充分披露，注册会计师应当出具保留意见或否定意见的审计报告。审计报告应当具体提及可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实，并指明财务报表未对该事实做出披露。例如。
“三、导致保留意见的事项
ABC公司的借款合同已经到期，按照合同规定，应于20×2年3月20日偿还借款×××万元。截至审计报告日，ABC公司尚未偿还该笔借款，也未获得该笔借款的展期协议或取得新的借款。这一情况表明ABC公司的持续经营能力存在重大不确定性，可能无法在正常的经营过程中变现资产、清偿债务。 ABC公司20×l年度财务报表未充分披露上述情况。
四、审计意见
我们认为，除了前段所述事项的重大影响外，ABC公司财务报表已经按照企业会计准则和《××会计制度》的规定编制，在所有重大方面公允反映了ABC公司20×1年l2月31日的财务状况以及20×1年度的经营成果和现金流量。”
(二)被审计单位将不能持续经营，但财务报表仍然按持续经营假设编制如果判断被审计单位将不能持续经营，但财务报表仍然按照持续经营假设编制，注册会计师应当“{具否定意见的审计报告。例如，
“三、导致否定意见的事项
ABC公司已连续三个会计年度发生巨额亏损，主要财务指标显示其财务状况严重恶化，巨额逾期债务无法偿还，且存在巨额对外担保。截至审计报告日无任何证据表明ABC公司采取的各项措施能够有效改善公司的财务和经营状况。根据我们的判断ABC公司不具有持续经营能力。因此，ABC公司继续按照持续经营假设编制20×1年度财务报表是不适当的。
四、审计意见
我们认为由于受到前段所述事项的重大影响，ABC公司财务报表没有按照企业会计准则和《××会计制度》的规定编制，未能在所有重大方面公允反映ABC公司20×11年l2月31日的财务状况以及20×1年度的经营成果和现金流量。”
(三)被审计单位将不能持续经营：以其他基础编制财务报表《企业会计准则第30号——财务报表列报》规定：“以持续经营为基础编制财务报表不再合理的，企业应当采用其他基础编制财务报表。并在附注中披露这一事实。”因此，如果管理层认为持续经营假设作为财务报表的编制基础不再合理时，可以选用其他基础编制财务报表。
如果管理层认为编制财务报表时运用持续经营假设不再适当，选用了其他基础编制财务报表。在这种情况下，注册会计师应当实施补充的审计程序。如果认为管理层选用的其他编制基础是适当的且财务报表已做出充分披露，注册会计师可以出具无保留意见的审计报告，并考虑在审计意见段之后增加强调事项段，提醒财务报表使用者关注管理层选用的其他编制基础。
(四)管理层拒绝对持续经营能力做出评估或评估期间未能涵盖自资产负债表日起的十二个月对持续经营能力做出适当评估是管理层的责任。当存在以下情况时，注册会计师应当提请管理层对持续经营能力做出评估或将评估期间延伸至自资产负债表日起的十二个月：
1．管理层没有对持续经营能力做出评估。
2．管理层未就超出评估期间的事项或情况对持续经营能力的影响做出评估。
3．管理层评估持续经营能力涵盖的期间少于自资产负债表日起的十二个月。
如果管理层拒绝注册会计师的要求，注册会计师应评价在管理层拒绝评估或延伸评估期间的情况下所取得的审计证据的充分性和适当性，判断审计范围受到限制的程度，并考虑出具审计报告的意见类型。例如。
“二、导致无法表示意见的事项
ABC公司已连续两年亏损，巨额逾期债务无法偿还，管理层拒绝对公司的持续经营能力做出书面评价，且我们也无法通过其他程序就管理层运用持续经营假设编制财务报表的合理性获取充分、适当的审计证据。
三、审计意见
由于上述市计范围受到限制可能产生的影响非常重大和广泛，我们无法对ABC公司财务报表发表意见。”
