第二十五章企业合并

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(2)合并中取得的被购买方的各项负债(或有负债除外)。履行有关的义

务预期会导致经济利益流出企业且公允价值能够可靠计量的，应单独作为负债

确认。

2．企业合并中取得的无形资产在其公允价值能够可靠计量的情况下应单

独予以确认。

企业合并中取得的需要区别于商誉单独确认的无形资产一般是按照合同或

法律产生的权利，某些并非产生于合同或法律规定的无形资产，需要区别于商

誉单独确认的条件是能够对其进行区分。即能够区别于被购买企业的其他资产

并且能够单独出售、转让、出租等。

公允价值能够可靠计量的情况下，应区另0于商誉单独确认的无形资产一般

包括：商标、版权及与其相关的许可协议、特许权、分销权等类似权利、专利

技术、专有技术、商业秘密等。

3．对于购买方在企业合并时可能需要代被购买方承担的或有负债，在其

公允价值能够可靠计量的情况下，应作为合并中取得的负债单独确认。

企业合并中对于或有负债的确认条件，与企业在正常经营过程中因或有事

项需要确认负债的条件不同，在购买日，可能相关的或有事项导致经济利益流

出企业的可能性还比较小，但其公允价值能够合理确定的情况下。即需要作为

合并中取得的负债确认。

4．企业合并中取得的资产、负债在满足确认条件后，应以其公允价值计

量。

对于被购买方在企业合并之前已经确认的商誉和递延所得税项目。购买方

在对企业合并成本进行分配、确认合并中取得可辨认资产和负债时不应予以考

虑。

在按照规定确定了合并中应予确认的各项可辨认资产、负债的公允价值

后。其计税基础与账面价值不同形成暂时性差异的，应当按照所得税会计准则

的规定确认相应的递延所得税资产或递延所得税负债。

(五)企业合并成本与合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额

差额的处理

购买方对于企业合并成本与确认的可辨认净资产公允价值份额的差额，应

视情况分别处理：

1．企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额

的差额应确认为商誉。视企业合并方式的不同，控股合并的情况下，该差额

是指在合并财务报表中应予列示的商誉，即长期股权投资的成本与购买日按

照持股比例计算确定应享有被购买方可辨认净资产公允价值份额之间的差额；

吸收合并的情况下，该差额是购买方在其账簿及个别财务报表中应确认的商

誉。

对于非同一控制下的企业合并，存在合并差额的情况下，企业首先应对企

业合并成本及合并中取得的可辨认资产、负债的公允价值进行复核，在取得的

各项资产和负债均以公允价值计世并且确认了符合条件的无形资产以后，剩余

部分才构成商誉。商誉代表的是合并中取得的由于不符合确认条件未予确认的

资产以及被购买方有关资产产生的协同效应或合并盈利能力。

商誉在确认以后。持有期间不要求摊销，每一会计年度期末，企业应当按

照《企业会计准则第8号——资产减值》的规定对其价值进行测试，按照账面

价值与可收回金额孰低的原则计挞，对于可收回金额低予账面价值的部分，计

提减值准备，有关减值准备在提取以后，不能够转回。

2．企业合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额

的部分，应计入合并当期损益。

该种情况下，购买方首先要对合并中取得的资产、负债的公允价值、作为

合并对价的非现金资产或发行的权益性证券等的公允价值进行复核，如果复核

结果表明所确定的各项资产和负债的公允价值确定是恰当的。应将企业合并成

本低于取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额之间的差额，计入合并当期

的营业外收入，并在会计报表附注中予以说明。

与商誉的确认相同，在吸收合并的情况下，上述企业合并成本小于合并中

取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应计入购买方的合并当期

的个别利润表；在控股合并的情况下，上述差额应体现在合并当期的合并利润

表中，不影响购买方的个别利润表。

(六)企业合并成本或有关可辨认资产、负债公允价值暂时确定的情况

对于非同一控制下的企业合并如果在购买日或合并当期期末，因各种

因素影响无法合理确定企业合并成本或合并中取得有关可辨认资产、负债公

允价值的，在合并当期期末，购买方应以暂时确定的价值为基础进行核算。

继后取得迸一步信息表明有关资产、负债公允价值的，应分别以下情况进行

处理：

1．购买日后l2个月内对有关价值盈的调整

在合并当期期末以暂时确定的价值对企业合并进行处理的情况下，自购买

日算起l2个月内取得进一步的信息表明需对原暂时确定的企业合并成本或所

取得的资产、负债的暂时性价值进行调整的，应视同在购买日发生，即应进行

追溯调整。同时对以暂时性价值为基础提供的比较报表信息，也应进行相关的

调整。

例如，A企业于20×6年9月20日对8公司进行吸收合并，合并中取得

的一项固定资产不存在活跃市场，为确定其公允价值，A企业聘请了有关的

资产评估机构对其进行评估。至A企业20×6年财务报告对外报出时，尚未

取得评估报告。A企业在其20×6年财务报告中对该项固定资产暂估的价值

为90万元，预计使用年限为5年，净残值为0，按照年限平均法计提折旧。

该项企业合并中A企业确认商誉360万元。假定A企业不编制中期财务报

告。