第九章非货币性资产交换

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累计折旧 3 300 000

贷：固定资产——专有设备4 500 000

借：固定资产——建筑物 000 000

银行存款 200 000

贷：固定资产清理 200 000

丁公司的账务处理如下：

借：固定资产清理 900 I)t30

累计折旧 2 100 0(30

贷：固定资产——建筑物 3 000 000

借：固定资产——专有设备 t00 000

贷：固定资产清理 900 000、

银行存款 200 000

从上例可以看出，尽管丁公司支付了20万元补价，但由于整个非货币性

资产交换是以账面价值为基础计量的，支付补价方和收到补价方均不确认损

益。对丙公司而言，换入资产是建筑物和银行存款20万元，换出资产专有设

备的账面价值为120(450—330)万元，因此，建筑物的成本就是换出设备的

账面价值减去货币性补价的差额，即l00(120—20)万元；对丁公司而言。换

出资产是建筑物和银行存款20万元，换人资产专有设备的成本等于换出资产

的账面价值，即llO(90+20)万元。由此可见。在以账面价值计量的情况下，

发生的补价是用来调整换入资产的成本。不涉及确认损益问题。

三、涉厦多项非货币性资产交换的会计处理

非货币性资产交换涉及多项资产的情况包括，企业以一项非货币性资产换

人另一企业的多项非货币性资产，或同时以多项非货币性资产换人另一企业的

二项非货币性资产，或以多项非货币性资产同时换人多项非货币性资产，也可

能涉及补价。涉及多项资产的非货币性资产交换。企业无法将换出的某一资产

与换入的某一特定资产相对应。与单项非货币性资产之间的交换一样。涉及多

项资产的非货币性资产交换的计量，企业也应当首先判断是否符合以公允价值

计量的两个条件，再分别情况确定各项换入资产的成本。

涉及多项资产的非货币性资产交换一般可以分为以下几种情况：

1．资产交换具有商业实质、且各项换出资产和各项换入资产的公允价值

均能够可靠计量。在这种情况下。换人资产的总成本应当按照换出资产的公允

价值总额为基础确定，除非有确凿证据证明换人资产的公允价值总额更可靠。

各项换人资产的成本，应当按照各项换人资产的公允价值占换人资产公允价值

总额的比例，对换入资产总成本进行分配，确定各项换人资产的成本。

2．资产交换具有商业实质、且换人资产的公允价值能够可靠计量、换出

资产的公允价值不能可靠计量。在这种情况下，换人资产的总成本应当按照换

人资产的公允价值总额为基础确定，各项换入资产的成本，应当按照各项换入

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资产的公允价值占换人资产公允价值总额的比例，对换入资产总成本进行分

配，确定各项换人资产的成本。

3．资产交换具有商业实质、换出资产的公允价值能够可靠计量、但换入

资产的公允价值不能可靠计量。在这种情况下，换入资产的总成本应当按照换

出资产的公允价值总额为基础确定，各项换入资产的成本。应当按照各项换人

资产的原账面价值占换入资产原账面价值总额的比例，对按照换出资产公允价

值总额确定的换人资产总成本进行分配确定各项换入资产的成本。

4．资产交换不具有商业实质、或换入资产和换出资产的公允价值均不能

可靠计嚣。在这种情况下。换人资产的总成本应当按照换出资产的账面价值总

额为基础确定，各项换入资产的成本，应当按照各项换人资产的原账面价值占

换人资产的账面价值总额的比例，对按照换出资产账面价值总额为基础确定的

换人资产总成本进行分配，确定各项换人资产的成本。

实际上上述第l、2、3种情况，换入资产总成本都是按照公允价值计量

的，但各单项换人资产成本的确定，视各单项换入资产的公允价值能否可靠计

世而分别情况处理；第4种情况属于不符合公允价值计量的条件，换入资产总

成本按照换出资产账面价值总额确定，各单项换人资产成本的确定。按照各单

项换人资产的原账面价值占换入资产账面价值总额的比例确定。

(一)以公允价值计量的情况

【例9—5】 甲公司和乙公司均为增值税一般纳税人。适用的增值税税率

均为l7％。20×9年8月为适应业务发展的需要，经协商，甲公司决定以生

产经营过程中使用的厂房、设备以及库存商品换人乙公司生产经营过程中使用

的办公楼、小汽车、客运汽车。甲公司厂房的账面原价为l 500万元。在交换

E1的累计折旧为300万元，公允价值为l 000万元；设备的账面原价为600万

元。在交换日的累计折旧为480万元，公允价值为l00万元；库存商品的账面

余额为300万元，公允价值为350万元，公允价值等于计税价格。乙公司办公

楼的账面原价为2 000万元，在交换日的累计折旧为1 000万元，公允价值为

1 100万元；小汽车的账面原价为300万元在交换日的累计折旧为190万元，

公允价值为100万元；客运汽车的账面原价为300万元，在交换日的累计折旧

为180万元，公允价值为l50万元。乙公司另外向甲公司支付银行存教l00万

元。

假定甲公司和乙公司都没有为换出资产计提减值准备；整个交易过程中没

有发生除增值税以外的其他相关税费；甲公司换人乙公司的办公楼、小汽车、

客运汽车均作为固定资产使用和管理；乙公司换人甲公司的厂房、设备作为固

定资产使用和管理，换入的库存商品作为原材料使用和管理。甲公司开具了增

值税专用发票。

分析：本例涉及收付货币性资产，应当计算收到的货币性资产占换出资产

公允价值总额的比例(等于支付的货币性资产占换出资产公允价值与支付的补

价之和的比例)，即：